“상속재산파산과 세금”
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| ▲이영준 변호사 |
1. 상속재산파산과 조세채권의 일반 법리
가. 재단채권으로서의 조세채권
「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」(채무자회생법)은 총 채권자의 공평한 만족을 목적으로 파산재단을 형성하고, 이를 통해 채무를 변제하는 절차를 규정한다. 이 과정에서 조세채권은 일반적으로 ‘재단채권’으로 분류되어 파산채권보다 우선하여 수시로 변제된다.
나. 파산선고 전 체납처분의 효력
파산선고 전에 국세징수법 또는 지방세징수법에 따라 체납처분(압류)이 이루어진 조세채권은 파산선고에도 불구하고 그 처분의 속행이 방해받지 않는다. 이는 파산선고 전의 체납처분은 파산선고 후에도 속행할 수 있음을 특별히 인정한 것으로, 해당 과세관청은 파산절차에 의하지 않고 체납처분을 속행하여 배당금을 직접 취득할 수 있다.
대법원은 이러한 조세채권의 우선성을 명확히 하여, 과세관청이 파산선고 전에 부동산을 압류한 경우, 이후 다른 별제권자(담보권자)의 신청으로 경매절차가 진행되더라도 그 매각대금에서 직접 배당받을 수 있으며, 이는 파산재단이 다른 재단채권의 총액을 변제하기에 부족한 것이 분명하게 된 때에도 마찬가지라고 판시하였다. 따라서 파산선고 전 압류된 조세채권은 파산관재인에게 배당금을 교부하여 안분 변제하는 일반적인 재단채권 처리 방식의 예외가 인정된다.
2. 주요 세목별 분석
가. 상속세
상속세는 피상속인의 사망으로 상속인에게 이전되는 재산을 과세대상으로 하는 세금이다. 상속재산파산 절차에서 상속세는 파산관재인이 파산재단에서 변제하는 채무에 해당하지 않으며, 상속인이 고유의 책임으로 부담해야 한다. 일부에서는 한정승인의 효과로 민법 제1028조(상속인은 상속으로 인하여 취득할 재산의 한도에서 피상속인의 채무와 유증을 변제할 것을 조건으로 상속을 승인할 수 있다.)에 근거하여 상속세도 채무이므로 상속재산 한도에서 변제하게 되어 있으므로 상속재산파산에서도 파산관재인이 파산재단에서 납부하여야 한다고 주장한다. 그러나 이는 다음과 같은 이유로 잘못된 주장이며, 상속세는 파산관재인이 파산재단에서 납부하는 조세(채무)에 해당하지 않는다.
상속재산파산은 상속채무가 상속재산을 초과하는 상태에서 신청되므로, 파산재단 기준으로는 상속세를 과세할 순재산이 존재하지 않는다. 상속세가 부과되는 경우는 간주·추정상속재산 등 파산재단에 포함되지 않는 재산이 존재하기 때문이므로, 이를 파산재단에서 납부하는 것은 논리적으로 타당하지 않다.
상속세법상 상속재산은 피상속인이 남긴 적극재산뿐만 아니라, 상속인에게 지급되는 생명보험금, 퇴직금 등 ‘간주상속재산’과 피상속인이 사망 전 일정 기간 내에 처분한 재산 중 사용처가 불분명한 ‘추정상속재산’까지 포함하는 포괄적인 개념이다. 반면, 상속재산파산에서의 ‘파산재단’은 피상속인 명의로 남아있는 실재하는 적극재산으로 그 범위가 엄격히 한정된다. 상속세는 피상속인이 사망 전 재산을 빼돌리거나(추정상속재산), 사망을 원인으로 상속인에게 사실상 부가 이전되는 것(간주상속재산)까지 모두 상속재산으로 끌어들여 넓게 과세하며 상속인이 원칙상 10년간 사전증여받은 재산도 상속재산에 포함하여 계산하게 되며 다만 증여세액공제하게 된다. 이와 달리 상속재산파산은 피상속인이 남긴 빚이 재산보다 많을 때, 남은 재산 한도 내에서 채권자들에게 공평하게 나누어 주고 상속인을 보호하는 것이 목적이다. 따라서 가상의 재산이 아닌, 실제로 현금화하여 빚을 갚을 수 있는 피상속인 명의의 재산(파산재단)으로 그 범위를 엄격하게 한정된다. 또한, 상속세에서는 피상속인의 사망으로 인해 상속인이 수령하는 생명보험금이나 퇴직금은 민법상 상속인의 고유재산이더라도, 세법에서는 이를 간주상속재산으로 보아 상속세 과세 대상에 포함시킨다. 그러나 상속재산파산에서는 상속인이 수익자로 지정된 생명보험금은 대법원 판례에 따라 상속인의 고유재산으로 인정된다. 따라서 이는 상속재산파산의 파산재단(상속재산)에 포함되지 않으며, 채권자들이 이 보험금으로 빚을 갚으라고 요구할 수 없다. 처분한 재산에 대해서는 상속세에서는 피상속인이 사망 직전(1년~2년 내)에 부동산을 처분하거나 예금을 인출했는데 그 돈의 사용처를 명확히 소명하지 못하면, 이를 상속인이 현금으로 몰래 상속받은 것으로 추정상속재산으로 하여 상속세를 부과한다. 그런데 상속재산파산에서는 이미 처분되어 피상속인의 명의로 남아있지 않은 재산은 원칙적으로 파산재단에 속하지 않는다. 단, 채권자를 해할 목적으로 빼돌린 것이 명백하다면 부인권 행사를 통해 되찾아올 수는 있다. 이러한 상속세는 간주·추정상속재산 등 파산재단에 포함되지 않는 재산이 존재하기 때문이고, 상속재산파산은 상속채무가 상속재산을 초과하는 상태에서 신청되므로, 파산재단 기준으로는 상속세를 과세할 순재산이 존재하지 않으므로 이러한 상속세를 파산재단에서 납부하는 것은 타당하지 않다.
나. 양도소득세
(1) 파산관재인 처분 시 비과세
파산선고 후 파산관재인이 법원의 허가를 받아 상속재산을 매각하는 경우, 이는 소득세법 제89조 제1항에 따른 ‘파산선고에 의한 처분으로 인하여 발생하는 소득’에 해당하여 양도소득세가 비과세된다.
(2) 과세되는 경우
한정승인을 한 상속인이 상속재산을 직접 처분하는 경우, 양도 주체는 상속인이므로 상속인에게 양도소득세가 부과된다.
별제권(근저당권 등) 실행에 따른 임의경매로 부동산이 매각되는 경우, 이는 파산관재인에 의한 처분이 아니므로 양도소득세가 과세될 수 있다.
이러한 양도소득세는 파산관재인이 파산재단에서 변제하는 채무에 해당하지 않으며, 상속인이 고유의 책임으로 부담해야 한다.
따라서 양도소득세 부담을 최소화하기 위해서는, 파산관재인이 자산 처분의 주체가 되어 법원의 허가를 받은 임의매각 방식으로 환가를 진행하는 것이 실무상 매우 중요하다.
다. 취득세
상속인은 상속포기를 하지 않는 한, 한정승인이나 상속재산파산 신청 여부와 관계없이 상속을 원인으로 재산을 취득한 것으로 보아 취득세 납세의무를 부담한다.
과거에는 파산관재인이 상속부동산을 처분하기 위해 상속인 명의로 상속등기를 먼저 거쳐야 하는 경우가 있어 상속인에게 과도한 취득세 부담이 발생하는 문제가 있었다. 그러나 부동산등기선례 제202303-4호(2023. 3. 15. 제정)에 따라, 파산관재인이 법원의 허가를 얻어 상속부동산을 임의매각하는 경우, 상속등기를 거치지 않고 피상속인 명의에서 매수인 명의로 직접 소유권이전등기를 신청할 수 있게 되었다. 이 절차를 활용하면 상속인에게 취득세가 발생하지 않으므로, 상속재산파산 절차에서 취득세 문제는 실무적으로 해결 가능하다. 따라서 망 채무자의 체납된 취득세가 아니거나, 제3자나 상속인이 파산선고 전 등기이전하여 발행한 취득세는 원칙적으로 파산관재인이 파산재단에서 납부하는 채무에 해당하지 않는다.
라. 재산세 등 당해세
재산세, 종합부동산세 등 부동산 보유에 따라 부과되는 세금은 해당 재산에 직접 부과되는 ‘당해세’로서의 성격을 가진다. 이러한 당해세는 다른 일반채권은 물론, 해당 부동산에 설정된 담보채권보다도 우선 변제될 수 있다.
상속재산파산 절차에서는 파산관재인이 해당 부동산을 매각한 후, 그 매각대금에서 재산세 등 당해세를 재단채권으로서 우선적으로 납부한다. 파산관재인이 파산재단에서 이를 납부하면, 그 범위 내에서 상속인의 납세의무는 소멸하므로 상속인이 별도로 부담하지 않는다.
3. 기타 비용 문제
(1) 예납금
상속인이나 채권자가 망 채무자의 파산을 신청하면서 납부한 파산신청 자체의 예납금과 인지, 송달료는 파산절차를 개시·유지하는 데 필수적인 채권자 공동의 공익비용이므로 재단채권으로 보아 파산재단에서 변제한다.
(2) 장례비용
상속재산파산에서는 장례비용이 원칙적으로 “파산선고 전 상속인이 긴급히 지출한 비용”으로서, 채무자회생법의 ‘위임 종료 또는 대리권 소멸 후 긴급한 필요에 의한 행위로 인해 파산재단에 생긴 청구권’ 유형의 재단채권으로 본다. 이렇게 재단채권으로 인정된 장례비용은 다른 특별재단채권과 동 순위로 안분 변제된다. 상속인들이 부의금을 수령한 경우 장례비용 중 부의금으로 충당된 부분을 제외한 “실제 부담분”만 재단채권으로 인정되므로, 부의금이 장례비용보다 많은 경우에는 원칙적으로는 장례비용을 파산재단에서 부담하지 않게 된다. 그런데 사회통념상 대부분의 경우 부의금이 장례비용보다 많으므로 장례비용을 파산재단에서 변제하지 않는게 타당하나, 서울회생법원 실무준칙에서는 부의금이 소명되지 않는 경우 파산재단 총액에 따라 일정 한도(파산재단 총액이 2,000만원 이하인 경우 장례비용 200만원) 내에서 재단채권으로 인정하고 있다.
(3) 한정승인비용
한정승인비용에는 인지·송달료, 신문공고비, 변호사·법무사 수임료, 청산 과정에서의 경매·집행 비용 등이 있다. 이 중 상속재산파산과 직접 연결되는 것은 “상속재산의 청산·집행을 위한 비용” 부분이고, 순수하게 민법상 한정승인 심판을 받기 위한 절차비용은 한정승인 절차 자체의 비용일 뿐 파산절차비용이 아니므로 채무자회생법상 재단채권으로 인정하지 않는게 타당하다.
4. 결어
상속재산파산 절차에서 조세채권의 처리는 각 세목의 법적 성격과 발생 원인에 따라 상이한 원칙이 적용된다.
상속세와 취득세는 상속이라는 사실을 원인으로 상속인에게 발생하는 고유의 채무이므로 원칙적으로 파산재단에서 변제되지 않는다. 다만, 취득세의 경우 파산관재인을 통한 직접 이전등기 방식으로 실무상 부담을 회피할 수 있다.
피상속인의 체납 재산세, 종합부동산세 등은 당해세로서 파산재단에서 우선 변제되는 재단채권이다.
양도소득세는 처분 주체에 따라 과세 여부가 결정되므로, 파산관재인을 통한 매각으로 비과세 혜택을 받는 것이 핵심적인 절세 전략이다.
특히, 파산선고 전 압류된 조세채권은 파산절차와 무관하게 독자적인 우선변제권이 인정되므로, 파산재단의 배당계획 수립 시 반드시 고려해야 할 중요한 변수이다.
따라서 상속재산파산 신청 및 절차 진행 시, 각 조세채권의 성격을 정확히 파악하고 그에 맞는 법적 대응 및 절차적 전략을 수립하는 것이 필수적이다.
이영준 변호사
법무법인 두현 대전분사무소
국세청 8년 근무
전 대전지방국세청 과장
국세심사, 범칙조사, 조세심판 담당
전 안진회계법인
국세공무원교육원 겸임교수
대한변협 세무변호사회 이사
대한변협인증 조세법전문변호사
대한변협인증 형사법전문변호사(조세범)
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